Nguyên lý kế toán - Ôn tập

Nội dung text: Nguyên lý kế toán - Ôn tập

1. Chương trình Giảng dạy Kinh tế Fulbright Nguyên lý Kế toán Ôn tập Năm học 2004-2005 Chương trình Giảng dạy Kinh tế Fulbright Thành phố Hồ Chí Minh Kỳ học tháng Tám 2004 Nguyên lý Kế toán ÔN TẬP Môn học này chỉ ngắn gọn trong vòng 4 tuần, nên chúng ta phải theo sát vào những mục tiêu đã đề ra. Trong từng nội dung, chúng ta phải nắm được bản chất của vấn đề từ góc độ quản lý, thay vì thuộc lòng các quy trình kế toán như một kế toán viên chuyên nghiệp. Các bài tập có thể dài hơn so với kỳ vọng của các anh chị, nhưng đây là cách tiếp cận dành cho một lớp học trong đó có những người đã rất thông thạo kế toán trong khi một số người khác mới làm quen lần đầu tiên. Sau đây là tóm tắt lại một số mục tiêu chúng ta đã đi qua: Mục tiêu thứ nhất: Xem xét quy trình hoạt động của một công ty dưới góc độ tài chính Chương 1 cuốn Kế toán Tài chính của Stickney & Weil trình bày tương đối tốt nội dung này. Yêu cầu các anh chị phải nắm được các nội dung sau: 1. Các mục tiêu và chiến lược của một tổ chức kinh doanh: một tổ chức kinh doanh có thể đề ra nhiều mục tiêu khác nhau, nhưng trong nội dung môn học này chúng ta coi việc tối đa hóa lợi nhuận cho chủ sở hữu là mục tiêu quan trọng nhất và sẽ được xem xét kỹ lưỡng nhất. Cũng vì vậy chúng ta không xem xét kế toán trong các tổ chức phi lợi nhuận. 2. Các loại hình doanh nghiệp: Tuy có nhiều loại đơn vị hạch toán khác nhau trong xã hội, môn học này tập trung vào nhóm công ty trách nhiệm hữu hạn trong đó gồm: • Công ty trách nhiệm hữu hạn một chủ sở hữu • Công ty TNHH với hai hay nhiều chủ sở hữu • Công ty cổ phần • Công ty cổ phần có phát hành cổ phiếu trên thị trường Dù mang tên “TNHH” hay không, cả ba loại hình này đều là trách nhiệm hữu hạn với hàm ý là những người chủ sở hữu không phải chịu trách nhiệm nhiều hơn số vốn mình có trong công ty. Nói cách khác, công ty và chủ sở hữu được tách biệt thành những pháp nhân riêng biệt. Nếu tình huống xấu nhất xảy ra, chủ sở hữu chỉ có thể mất số vốn đã góp vào công ty, còn những tài sản của riêng chủ sở hữu sẽ không bị ảnh hưởng. Bui Van 1 30/08/2004
2. Chương trình Giảng dạy Kinh tế Fulbright Nguyên lý Kế toán Ôn tập Năm học 2004-2005 3. Mọi hoạt động của một công ty có thể phân vào ba nhóm. Sơ đồ 1.1 của chương 1 thể hiện tóm tắt ba nhóm này: • Hoạt động huy động vốn • Hoạt động đầu tư • Hoạt động sản xuất kinh doanh 4. Hoạt động huy động vốn: là những hoạt động đầu tiên để hình thành doanh nghiệp. Luôn luôn người chủ doanh nghiệp phải đi đầu trong việc góp một lượng vốn của mình vào, sau đó mới có thể vay thêm từ các nguồn khác. Tổng vốn chủ sở hữu và vốn vay tạo thành nguồn vốn và được thể hiện trên bảng cân đối. (Lưu ý: Định nghĩa của huy động vốn bao gồm cả huy động vốn ngắn hạn như nhận ứng trước của khác hàng, mua nguyên liệu trả sau Trong báo cáo cụ thể, những thay đổi của nợ ngắn hạn thường được xét vào nhóm hoạt động sản xuất kinh doanh. Chúng ta sẽ xét kỹ hơn trong báo cáo ngân lưu). 5. Hoạt động đầu tư: công ty sử dụng nguồn vốn để mua đất đai, nhà xưởng, thiết bị, bản quyền. Mua cổ phần hay trái phiếu của các công ty khác cũng được coi là hoạt động đầu tư. Về tổng quan, người ta coi hoạt động đầu tư bao gồm cả việc duy trì một lượng tài sản lưu động: tiền mặt và tương đương tiền mặt, hàng trong kho, khoản phải thu, ứng trước cho các nhà cung cấp Kết quả của hoạt động đầu tư tạo thành tài sản và được thể hiện ở phần tài sản trên bảng cân đối. (Lưu ý: về tổng quan thì việc tạo ra tài sản được gọi là đầu tư. Tuy nhiên trong các báo cáo tài chính cụ thể thì chỉ mua bán tài sản cố định mới được xếp vào nhóm hoạt động đầu tư. Việc tạo ra tài sản lưu động được phân vào nhóm hoạt động sản xuất kinh doanh.) 6. Thực hiện sản xuất kinh doanh: đây là hoạt động để tạo ra lợi nhuận của công ty, bao gồm mua hàng hóa, nguyên liệu, sản xuất chế biến, bán hàng, trả lương nhân công, quảng cáo tiếp thị, nghiên cứu phát triển, đào tạo, và quản lý công ty. Kết quả của hoạt động sản xuất kinh doanh được thể hiện trên báo cáo thu nhập của công ty. 7. Báo cáo kết quả các hoạt động: Hình 1.2 của chương 1 thể hiện tóm tắt các hoạt động được thể hiện trên những phần khác nhau của bảng cân đối và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Nếu các anh chị có thể nắm vững sự khác biệt giữa hình 1.1 với hình 1.2, các anh chị đã hiểu được mối liên quan giữa hoạt động kinh doanh và công tác kế toán. Mục tiêu thứ hai Xem xét các nguyên tắc căn bản của kế toán Việc học tập các nguyên tắc hay các quy ước thường đòi hỏi ứng dụng vào nhiều tình huống cụ thể, vì vậy trong quá trình thực hành về sau các anh chị sẽ có dịp củng cố thêm trên lĩnh vực này. Những kế toán viên chỉ đơn thuần áp dụng các quy ước. Những nhà Bui Van 2 30/08/2004
3. Chương trình Giảng dạy Kinh tế Fulbright Nguyên lý Kế toán Ôn tập Năm học 2004-2005 quản lý phải hiểu được ý nghĩa sâu xa của các quy ước, để có quyết định đúng đắn trong việc áp dụng. Kế toán tài chính sử dụng 9 quy ước căn bản (1) Quy ước kế toán kép (dual-aspect): mọi giao dịch kinh tế phải được ghi làm hai tác động (có khi hơn hai tác động), kế toán chia làm hai bên Nợ (bên trái) và Có (bên phải) và hai bên này trong mọi tình huống phải cân nhau. (2) Quy ước dùng tiền làm đơn vị đo lường (money-measurement): dù doanh nghiệp có thể sử dụng nhiều loại tài sản và nhiều loại tiền tệ, kế toán thống nhất báo cáo mọi giá trị bằng một loại tiền thống nhất. (3) Quy ước đơn vị hạch toán (entity): kế toán tách doanh nghiệp thành một pháp nhân tách biệt khỏi các chủ doanh nghiệp và chỉ xem xét hoạt động, tài sản và thu nhập của doanh nghiệp (4) Quy ước hoạt động liên tục (going-concern): kế toán giả định doanh nghiệp sẽ tồn tại liên tục và mãi mãi (ít nhất là trong một thời gian đủ dài để có thể coi là mãi mãi.) (5) Quy ước giá thành hay giá gốc (historical cost): các giá trị của tài sản được ghi nhận theo giá gốc (giá mua ban đầu), ngoại trừ một số trường hợp đặc biệt được ghi chú riêng. (6) Quy ước thận trọng (conservatism): kế toán phải ghi nhận sự việc theo quan điểm thận trọng (không lạc quan). Ví dụ như phải ghi nhận tổn thất khi có khả năng xảy ra, nhưng chỉ ghi nhận lãi khi đã chắc chắn có được. Qui ước này thường dùng để tính các khoản dự phòng. (7) Quy ước ghi nhận sự việc đáng kể (materiality): kế toán sẽ ghi nhận đơn giản hóa những sự việc không đáng kể. Ví dụ như một tài sản có thể tồn tại và mang lại lợi ích kinh tế trong nhiều năm, nhưng nếu giá trị không đáng kể thì hạch toán thành chi phí ngay khi mua, không cần hạch toán vào tài sản. (8) Quy ước về thời điểm ghi nhận (realization): kế toán có những qui định nhất quán về thời điểm ghi nhận doanh thu, khi có những bằng chứng xác thực doanh thu này. (9) Quy ước ghi nhận chi phí tương xứng với doanh thu (matching): chi phí liên quan đến sản phẩm chỉ ghi nhận vào thời điểm phát sinh doanh thu từ sản phẩm đó (ví dụ: chi phí giá vốn hàng bán chỉ ghi nhận khi bán hàng, mặc dù hàng đã mua về trước đó rất lâu), chi phí liên quan đến thời kỳ chỉ ghi nhận vào đúng thời kỳ báo cáo (ví dụ như chi phí thuê nhà, bảo hiểm ) Một số quy ước không phải là tuyệt đối mà phải xem xét vận dụng trong tình huống cụ thể. Đôi khi chúng ta gặp tình thế hai quy ước mâu thuẫn nhau, việc xử lý tùy thuộc quan điểm và năng lực của các nhà quản lý. Bui Van 3 30/08/2004
4. Chương trình Giảng dạy Kinh tế Fulbright Nguyên lý Kế toán Ôn tập Năm học 2004-2005 Ví dụ 1: theo quy ước (5) thì tài sản phải được thể hiện theo giá mua vào, nhưng tài sản “chứng khoán ngắn hạn” lại thường xuyên được điều chỉnh lại theo thời giá trên thị trường”. Ví dụ 2: theo quy ước (8) thì doanh thu chỉ được ghi nhận khi đã hoàn thành công việc giao hàng hay thực hiện dịch vụ, nhưng trong một công trình xây dựng kéo dài nhiều năm thì giữa chủ đầu tư và nhà thầu thường thỏa thuận một phương án nghiệm thu từng phần để nhà thầu có thể ghi nhận doanh thu cho mỗi năm làm việc. Hai phương thức kế toán trái ngược nhau • Phương thức kế toán trên có sở tiền mặt (cash accounting) • Phương thức kế toán trên cơ sở thực tế phát sinh (accrual accounting) Phương thức kế toán tiền mặt có vẻ đơn giản và gần gũi hơn với những người quen với việc quản lý tài chính cá nhân hay gia đình. Nhưng kế toán doanh nghiệp hầu hết sử dụng phương thức “thực tế phát sinh”. Những tổ chức không áp dụng phương thức này gồm các văn phòng chính phủ, các tổ chức phi lợi nhuận, và một số trường hợp đặc biệt của doanh nghiệp. Trong phạm vi môn học chúng ta sẽ không xem xét kỹ nhóm này. Doanh nghiệp không áp dụng kế toán trên cơ sở tiền mặt vì những nguyên nhân sau: • Kế toán tiền mặt không thể hiện được mối liên hệ giữa chi và thu, do vậy vi phạm quy ước (9). • Kế toán tiền mặt không ghi nhận được thời điểm quan trọng nhất của quy trình kinh doanh, đó là khi giao hàng hay hoàn thành dịch vụ cho khách hàng. Nhìn chung kế toán tiền mặt làm cho doanh thu bị ghi chậm lại và chi phí được ghi nhận sớm hơn. • Điểm quan trọng nhất, kế toán tiền mặt không thể hiện được sự thay đổi của vốn chủ sở hữu. Mục tiêu thứ ba Sự hình thành và cấu trúc của các báo cáo tài kế toán 1. Bảng cân đối kế toán Là bản báo cáo đầu tiên trong ba báo cáo chính, nhưng cũng là bản trên thực tế ít được coi trọng nhất. Nguyên nhân chủ yếu là trên thị trường giá cả luôn biến động, trong khi theo qui ước (5) thì hầu hết các tài khoản trong bảng cân đối không được điều chỉnh theo giá thị trường. Kế toán viên ghi các tài sản theo mã số qui định, các nhà kinh tế ghi nhận theo định nghĩa kinh tế. Chúng ta phải nắm được những định nghĩa kinh tế này. Bui Van 4 30/08/2004
5. Chương trình Giảng dạy Kinh tế Fulbright Nguyên lý Kế toán Ôn tập Năm học 2004-2005 Tài sản lưu động - Tiền mặt: tài khoản này bao gồm tiền mặt trong két, ngân phiếu, tiền gửi trong tài khoản ngân hàng, chứng chỉ tiền gửi (Luật kế toán Việt Nam quy định vàng bạc và kim loại quý phải được xếp chung vào tài khoản tiền mặt) - Chứng khoán đầu tư ngắn hạn: trái phiếu hay cổ phiếu công ty mua về và dự định giữ trong thời gian tương đối ngắn, khi cần có thể dễ dàng chuyển thành tiền mặt trong thời gian ngắn. - Khoản phải thu: các khoản khách hàng nợ công ty khi mua hàng hay dịch vụ thông thường của công ty. Khi nói hàng hóa hay dịch vụ thông thường chúng ta hiểu là việc bán thanh lý tài sản cố định của công ty phải được ghi riêng. - Nợ phải thu: các khoản công ty cho khách hàng nợ theo hợp đồng vay riêng biệt tách rời khỏi hợp đồng mua hàng. - Lãi vay phải thu: thể hiện lãi phát sinh từ tài sản của công ty như nợ và trái phiếu nhưng đến ngày báo cáo công ty vẫn chưa nhần được tiền mặt. - Hàng trong kho: hàng hóa công ty mua về để bán trong qui trình kinh doanh thông thường của công ty. Hàng trong kho cũng có thể bao gồm các hàng công ty mua về để tiêu dùng nhưng chưa sử dụng đến, ví dụ như giấy bút, phụ tùng máy, xăng dầu Những hàng hóa mua về không phải để bán phải được ghi chú riêng. - Nguyên liệu trong kho: các nguyên liệu công ty mua và nhập kho để sử dụng trong sản xuất. - Hàng sản xuất dở dang (bán thành phẩm): hàng đang nằm trên các công đoạn khác nhau của dây chuyền sản xuất, nhưng chưa trở nên thành phẩm hoàn chỉnh. - Hàng thành phẩm: hàng đã sản xuất hoàn chỉnh, nhập kho chờ bán. Đối với công ty thương mại đây chính là hàng tồn kho. - Chi phí trả trước: thể hiện những khoản công ty trả trước cho tiền thuê nhà, tiền bảo hiểm, hay những dịch vụ khác trong tương lai. - Ứng trước cho nhà cung cấp: thể hiện phần tiền công ty đã trả cho nhà cung cấp để mua hàng nhưng đến thời điểm báo cáo vẫn chưa nhận được hàng. Tài sản cố định - Đầu tư chứng khoán dài hạn: những cổ phiếu hay trái phiếu mà công ty mua về với dự định giữ trong thời hạn trên một năm. Lưu ý khoản này áp dụng theo qui ước (5) của kế toán, nghĩa là không điều chỉnh giá trị theo giá thị trường. - Đất đai: thể hiện giá gốc của đất đai khi công ty mua về. Bui Van 5 30/08/2004
6. Chương trình Giảng dạy Kinh tế Fulbright Nguyên lý Kế toán Ôn tập Năm học 2004-2005 - Thiết bị: các thiết bị công ty sử dụng trong kinh doanh như xe máy, lò hơi, cần cẩu Thiết bị được tính theo giá gốc bao gồm tiền mua, vận chuyển, lắp đặt và bảo hành. - Nhà xưởng: gồm văn phòng, xưởng, kho, cửa hàng do công ty sở hữu. Kế toán quản trị phải phân định rõ từng khoản để xem khoản nào được hạnh toán vào giá thành sản phẩm. - Trang bị văn phòng: được tách riêng khỏi thiết bị để tiện việc hạch toán giá thành sản phẩm. - Tài sản thuê mua tài chính: đây là một ngoại lệ khi công ty thể hiện những tài sản công ty không có sở hữu về mặt pháp lý, nhưng có hợp đồng thuê dài hạn. Chúng ta sẽ xét sau này những hợp đồng nào được coi là hợp đồng thuê mua tài chính. - Tài sản vô hình: tài khoản này bao gồm bằng sáng chế hay bản quyền do công ty mua về. Khi công ty chúng ta mua một công ty khác với số tiền cao hơn tổng trị giá tài sản của công ty đó – ví dụ như nhờ uy tín hay những hợp đồng công ty đó đang có - phần tiền vượt quá giá trị tài sản phải được ghi vào tài sản vô hình. - Khấu hao: trừ chứng khoán và đất, các tài sản khác phải được khấu hao định kỳ để ghi nhận phần giá trị giảm đi của tài sản và chuyển tương ứng sang chi phí trong kỳ. Tài khoản “khấu hao tích lũy” trên bảng cân đối thể hiện tổng khấu hao của tài sản từ khi mua về cho đến ngày báo cáo. Đây là một tài khoản nghịch (contra account) với nghĩa là tuy nằm chung nhóm với tài sản nhưng khi giá trị khấu hao tăng lên thì giá trị tài sản giảm đi. Khi một tài sản được thanh lý, cả tài sản và khấu hao kèm theo biến mất khỏi bảng cân đối. Trách nhiệm nợ ngắn hạn - Khoản phải trả: tài khoản này thể hiện nợ công ty phải trả cho người cung cấp hàng hóa hay dịch vụ thông thường. (Nợ phát sinh do mua tài sản cố định phải được ghi riêng.) - Nợ phải trả: khoản nợ công ty phải trả cho hợp đồng vay riêng biệt với hợp đồng mua hàng. - Lãi phải trả: thông thường khi công ty nợ tiền, các khoản lãi vay phát sinh nhưng chưa thanh toán được thể hiện tách riêng khỏi phần nợ gốc. - Lương phải trả và thuế phải trả: là những khoản chi phí phát sinh trong kỳ nhưng đến ngày báo cáo vẫn chưa chi tiền mặt để thanh toán. - Ứng trước của khách hàng: công ty có thể nhận tiền trước để sẽ giao hàng hay thực hiện một dịch vụ trong tương lai. Tài khoản này ghi nhận số tiền công ty đã nhận được, không ghi theo giá trị của hàng hóa hay dịch vụ sẽ phải giao. Bui Van 6 30/08/2004
7. Chương trình Giảng dạy Kinh tế Fulbright Nguyên lý Kế toán Ôn tập Năm học 2004-2005 - Phần ngắn hạn của nợ dài hạn: để tính chính xác khả năng thanh khoản ngắn hạn, thông thường các công ty chuyển phần nợ dài hạn sẽ đến hạn trong vòng một năm (tính từ ngày báo cáo) lên nhóm nợ ngắn hạn. Trách nhiệm nợ dài hạn - Nợ ngân hàng dài hạn: do thường phải thế chấp tài sản nên trong bảng cân đối chúng ta hay thấy ghi là vay có thế chấp (morgate payable). - Trái phiếu phải trả: tài khoản này thể hiện trách nhiệm của công ty khi công ty phát hành trái phiếu để huy động vốn. - Trách nhiệm theo hợp đồng thuê mua: đây là phần tương ứng với tài sản theo hợp đồng thuê mua. Công ty cam kết sẽ thanh toán dần số tiền này để đổi lại cho việc được sử dụng dài hạn một tài sản không do công ty sở hữu. - Thuế trả chậm: một phần thuế công ty đã thể hiện trong báo cáo thu nhập nhưng sẽ nộp nhà nước trong tương lai, thường do có sự khác biệt trong phương pháp khấu hao trong báo cáo tài chính và phương pháp khấu hao khi tính thuế. Phần này tương đối phức tạp và chúng ta sẽ bàn đến sau. Vốn chủ sở hữu - Cổ phiếu ưu đãi (preferred stock): là cổ phiếu có quyền ưu tiên nhận cổ tức trước cổ phiếu thường. Giá trị cổ tức thường được qui định trước. Tuy nhiên, người giữ cổ phiếu ưu đãi bị hạn chế một số quyền như quyền bầu cử. Nếu cổ phiếu ưu đãi có thể chuyển thành cổ phiếu thường sau một thời gian, khi đó có tên là cổ phiếu có thể chuyển đổi (convertible stock). - Cổ phiếu thường (common stock): tài khoản này thể hiện số tiền mà cổ đông đã góp vào công ty. Người giữ “cổ phiếu thường” là chủ nhân thực sự của công ty, làm chủ toàn bộ giá trị của công ty sau đã trả mọi trách nhiệm của công ty. Tài khoản này thường được ghi tách ra thành hai tài khoản: - Vốn góp theo mệnh giá (Par value): Tài khoản này thể hiện số vốn mà cổ đông góp vào công ty căn cứ theo mệnh giá ghi trên cổ phiếu. Ví dụ như mệnh giá cổ phiếu của các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay là 10.000 đồng, tuy nhiên mệnh giá này không liên quan gì đến số tiền thực sự mà cổ đông góp vào công ty. - Vốn góp trên mệnh giá (APIC – Additional Paid-In Capital): tài khoản này thể hiện phần chênh lệch giữa số tiền cổ đông thực sự góp vào công ty và số tiền ghi trên mệnh giá. - Lợi nhuận giữ lại lũy kế (retained earnings): số lợi nhuận phát sinh trong kỳ có thể được công ty tách ra hai phần: chi cổ tức cho cổ đông và giữ lại công ty để tái đầu tư. Tài khoản “lợi nhuận giữ lại” trong bảng cân đối kế toán thể hiện giá trị tích lũy của toàn bộ lợi nhuận giữ lại trong các kỳ từ khi thành lập công ty. Bui Van 7 30/08/2004
8. Chương trình Giảng dạy Kinh tế Fulbright Nguyên lý Kế toán Ôn tập Năm học 2004-2005 - Cổ phiếu ngân quỹ (treasury stock): công ty có thể mua cổ phiếu của các công ty khác, nhưng cũng có thể mua lại cổ phiếu của chính mình, khi đó giá trị của cổ phiếu mua về được thể hiện trong một tài khoản đặc biệt là “cổ phiếu ngân quỹ”. Đây là một tài khoản nghịch (contra account). Nó nằm trong nhóm vốn chủ sở hữu nhưng sự tăng thêm của tài khoản này làm giảm vốn chủ sở hữu. Kỹ thuật ghi nhận cổ phiếu ngân quỹ sẽ được thảo luận sau. 2. Báo cáo thu nhập Ngoài việc ghi nhớ trình tự các dòng trong báo cáo thu nhập, chúng ta cần nắm được về tổng quan báo cáo thu nhập gồm doanh thu trừ đi các chi phí như sau: - Doanh thu: có thể là doanh thu bán hàng hay doanh thu do thực hiện dịch vụ. Nếu tính kỹ lưỡng thì phải trừ đi những khoản dự phòng hàng bị trả lại, hàng phải giảm giá sau khi bán Khi đó chúng ta có khái niệm doanh thu ròng. - Giá vốn hàng bán (GVHB hay COGS): đối với công ty thương mại, giá vốn hàng bán tương đối đơn giản: chỉ tính giá mua vào và xử lý tồn kho theo các phương pháp đã được chấp nhận. Giá vốn hàng bán của công ty sản xuất phức tạp hơn và sẽ được xem xét kỹ sau này. - Chi phí quản lý: gồm lương gián tiếp, điện nước gián tiếp, chi phí bán hàng và quảng cáo tiếp thị, đào tạo, tư vấn Một số quan điểm vẫn chưa được hoàn toàn nhất trí trong nguyên lý kế toán về cách phân bổ các chi phí này theo thời gian cũng như theo không gian, và chúng ta sẽ phải thảo luận một số trường hợp cụ thể. - Chi phí khấu hao: tài khoản “chi phí khấu hao” thể hiện giá trị khấu hao trong kỳ báo cáo (khác với tài khoản khấu hao lũy kế trên bảng cân đối kế toán). Tùy theo công ty, chi phí khấu hao có thể được thể hiện ở các vị trí khác nhau trên báo cáo thu nhập. Khi cần nhấn mạnh giá thành sản phẩm, khấu hao thiết bị nhà xưởng được tính gộp vào giá vốn hàng bán. Khi cần nhấn mạnh lá chắn thuế, khấu hao sẽ được báo cáo ra một phần riêng. Khi đó giá vốn hàng bán phải được ghi chú “chưa bao gồm khấu hao”. - Chi phí lãi vay: tài khoản “chi phí lãi vay” tính số lãi phát sinh ra từ các khoản vay nợ của công ty, bất luận công ty đã chi tiền lãi trả cho chủ nợ hay chưa. Khi không chi tiền mặt nhưng vẫn tính chi phí, lãi vay có giá trị như một lá chắn thuế. Phần tài chính công ty ở học kỳ sau sẽ thảo luận kỹ về giá trị của lá chắn thuế trong chính sách huy động vốn. - Chi phí thuế thu nhập: Thuế thu nhập có được gọi là chi phí hay không thì còn có những thảo luận khác nhau. Tuy nhiên tài khoản “thuế thu nhập” sẽ là một tỉ lệ phần trăm nhất định của lợi nhuận trước thuế. - Các khoản lãi lỗ không thường xuyên: ví dụ điển hình là lãi/lỗ do bán thanh lý tài sản cố định, số tiền bán thường không bao giờ đúng như giá trị sổ sách. Khoản chênh lệch phải được báo cáo vào thu nhập để chịu thuế (hoặc để được giảm thuế). Bui Van 8 30/08/2004
9. Chương trình Giảng dạy Kinh tế Fulbright Nguyên lý Kế toán Ôn tập Năm học 2004-2005 - Chúng ta có thể thấy nhiều loại lợi nhuận (hay thu nhập) khác nhau trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh như sau: Doanh thu 800 - Giá vốn hàng bán - 300 Lợi nhuận gộp 500 - Chi phí hoạt động - 200 Lợi nhuận hoạt động kinh doanh 300 - Các chi phí và lãi khác - 50 Lợi nhuận trước lãi và thuế (EBIT) 250 - Lãi vay - 50 Lợi nhuận truớc thuế 200 - Thuế thu nhập doanh nghiệp - 50 Lợi nhuận ròng 150 - Chia cổ tức - 100 Lợi nhuận giữ lại 50 • Tất cả các tài khoản đều có một chữ T của riêng mình để thể hiện số dư đầu kỳ, tăng giảm trong kỳ, và số dư cuối kỳ. • Các tài khoản của bảng cân đối là tài khoản thường xuyên, không bị đóng lại vào cuối kỳ. Số dư đầu kỳ và cuối kỳ chính là con số thể hiện trên bảng cân đối kế toán đầu kỳ và cuối kỳ. Các tài khoản này không bao giờ xuất hiện trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. • Các tài khoản doanh thu và chi phí trên bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là tài khoản tạm thời (hay tài khoản trung gian). Cứ cuối mỗi kỳ, các tài khoản này lại được chuyển về bằng 0 để đóng lại. Sang đầu kỳ mới chúng lại được mở lại với số dư ban đầu bằng 0. Các tài khoản này không bao giờ xuất hiện trên bảng báo cáo cân đối kế toán. 4. Báo cáo ngân lưu Bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh chưa thể hiện được toàn cảnh hoạt động của công ty. Một công ty có thể báo cáo lợi nhuận rất cao, ngay sau đó tuyên bố phá sản hoặc lâm vào tình trạng tương tự! Điều này đã từng xảy ra nhiều lần trên thực tế. Có những nguyên nhân sau: 1. Bản cáo cáo thu nhập tuân theo nguyên tắc kế toán theo thực tế phát sinh (accrual basis). Doanh thu có thể được cáo cáo trước khi nhận được tiền. Đối với chi phí, có thể tiền mặt đã chi ra nhưng chi phí vẫn chưa được ghi nhận. Vì vậy công ty có thể có doanh thu cao, chi phí thấp, và lợi nhuận cao, nhưng không có tiền để thanh toán nợ đến hạn. 2. Bản báo cáo thu nhập không thể hiện tiền thu được từ hoạt động huy động vốn, như vay dài hạn hoặc tăng thêm vốn góp của các cổ đông. Bản này cũng không thể hiện được các khoản tiền đầu tư vào mua sắm tài sản cố định. Bui Van 9 30/08/2004
10. Chương trình Giảng dạy Kinh tế Fulbright Nguyên lý Kế toán Ôn tập Năm học 2004-2005 Để khắc phục những thiếu sót trên, cần phải có bản báo cáo lưu chuyển tiền tệ. Bản báo cáo này thể hiện tiền mặt1 thu vào và chi ra từ ba hoạt động sau: Ngân lưu từ sản Tiền thu từ khách hàng do bán Tiền chi cho hoạt động kinh = - xuất kinh doanh hàng hoặc thực hiện dịch vụ doanh: vật tư, lương, lãi, thuế Ngân lưu từ hoạt Tiền bán tài sản cố định hoặc Tiền mua tài sản cố định mua = - động đầu tư chứng khoán đầu tư dài hạn chứng khoán đầu tư dài hạn Ngân lưu từ hoạt Tiền mặt vay ngân hàng, phát Tiền trả nợ gốc, chi cổ tức, mua = - động huy động vốn hành trái phiếu, cổ phiếu cổ phiếu của chính công ty Có thể có vài quan điểm khác nhau trong việc phân chia các khoản tiền vào ba hoạt động trên. Tuy nhiên các qui định cần phải được thống nhất trong mỗi nước. Nhìn chung có một số điểm được thống nhất như sau: • Chi lãi vay được báo cáo vào hoạt động sản xuất kinh doanh, trong khi việc đi vay ngân hàng (kể cả vay ngắn hạn) và thanh toán tiền gốc của khoản vay được báo cáo vào hoạt động huy động vốn. • Thu lãi vay và thu cổ tức cũng được báo cáo vào hoạt động sản xuất kinh doanh, trong khi việc cho vay, mua cổ phiếu của công ty khác và thu hồi tiền gốc của khoản vay được báo cáo vào hoạt động huy động đầu tư. • Chi trả cổ tức được ghi vào hoạt động huy động vốn. • Thu lãi và cổ tức từ các khoản đầu tư chứng khoán của công ty (kể cả chứng khoán đầu tư ngắn hạn) được báo cáo vào hoạt động sản xuất kinh doanh. Xét về cấu trúc, có thể thấy ba phương pháp chính cho báo cáo lưu chuyển tiền tệ: 1. Phương pháp gián tiếp: Bản báo cáo được chia ra làm 3 phần tương ứng với 3 loại hoạt động: kinh doanh, đầu tư, và huy động vốn. Bản báo cáo theo phương pháp gián tiếp thể hiện sự gắn bó chặt chẽ giữa ba bản báo cáo: bảng cân đối kế toán, báo cáo thu nhập, và báo cáo lưu chuyển tiền tệ. Đây là lý do hiện nay hầu hết các công ty đều sử dụng phương pháp này. Ngân lưu từ hoạt động kinh doanh được tính xuất phát từ lợi nhuận ròng, từng bước thực hiện các bước sau để đi từ lợi nhuận ròng đến ngân lưu. Các khoản cộng vào (ví dụ): 1 Như qui ước trong kế toán, tài khoản tiền mặt bao gồm tiền mặt có trong tủ sắt, ngân phiếu, và tiền gửi trong tài khoản của công ty tại ngân hàng. Kế toán Việt Nam qui định vàng bạc, đá quý hay kim loại quí cũng được báo cáo chung vào tiền mặt. Bui Van 10 30/08/2004
11. Chương trình Giảng dạy Kinh tế Fulbright Nguyên lý Kế toán Ôn tập Năm học 2004-2005 • Khấu hao là một chi phí không phải bằng tiền mặt. Khấu hao làm giảm lợi nhuận ròng nhưng không làm giảm tiền mặt. Vì vậy khi điều chỉnh phải cộng khấu hao trong kỳ. • Khoản phải trả, lương phải trả, thuế phải trả: những chi phí đã ghi nhận và làm giảm lợi nhuận ròng nhưng thực tế tiền chưa chi ra. Vì vậy khi điều chỉnh phải cộng thêm phần tăng lên của khoản phải trả. • Khoản ứng trước của khách hàng không làm tăng thêm lợi nhuận ròng nhưng thực sự làm tăng thêm tiền mặt công ty có, vì vậy khi điều chỉnh phải cộng thêm phần tăng khoản này. Các khoản trừ đi (ví dụ): • Tăng của khoản phải thu do doanh thu đã ghi nhận và làm tăng lợi nhuận ròng, nhưng thực tế chưa có tiền thu vào. Vì vậy khi điều chỉnh phải trừ đi phần tăng lên của khoản phải thu. • Tăng hàng trong kho, tăng ứng trước cho nhà cung cấp: thể hiện tiền đã chi ra nhưng lại không ảnh hưởng đến lợi nhuận ròng. Vì vậy khi điều chỉnh phải trừ đi phần tăng lên của hàng trong kho. • Phần lãi do bán tài sản cố định: toàn bộ tiền bán tài sản cố định được ghi vào hoạt động đầu tư, nhưng phần chênh lệch giữa giá bán và giá trị sổ sách lại được ghi nhận trong báo cáo thu nhập. Do vậy phần này phải được trừ ra trong quá trình điều chỉnh. 2. Phương pháp trực tiếp: Phần báo cáo hoạt động đầu tư và huy động vốn không khác so với phương pháp trực tiếp. Nhưng có sự khác biệt căn bản trong phần hoạt động kinh doanh. Trong khi phương pháp trực tiếp không thể hiện được mối liên hệ với báo cáo thu nhập, bản báo cáo theo phương pháp gián tiếp thể hiện sự gắn bó chặt chẽ giữa ba bản báo cáo: bảng cân đối kế toán, báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, và báo cáo lưu chuyển tiền tệ. Đây là lý do hiện nay hầu hết các công ty đều sử dụng phương pháp này. 3. Báo cáo nguồn và sử dụng tiền Đây là một dạng khác của báo cáo ngân lưu mà Tổ chức Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (International Accounting Standards Board - IASB) không khuyến khích dùng. Tuy nhiên một số nước vẫn còn đang sử dụng dạng này. Bằng một vài phép tính đơn giản, chúng ta có thể chuyển đổi báo cáo này sang dạng báo cáo ngân lưu gián tiếp. Mục tiêu thứ tư: Quy trình kế toán căn bản Hiện nay nhiều khi công tác kế toán được thực hiện trên máy tính, Tuy nhiên chúng ta cũng nên hiểu quy trình kế toán theo cách cổ điển, vì các phần mềm máy tính cũng được lập trình và tư duy theo quy trình căn bản này. Bui Van 11 30/08/2004
12. Chương trình Giảng dạy Kinh tế Fulbright Nguyên lý Kế toán Ôn tập Năm học 2004-2005 Bảng cân đối và báo cáo thu nhập cùng được soạn theo một quy trình sau: - Xuất phát từ kết quả giao dịch kinh tế. - Bút toán vào nhật ký kế toán (journalizing): không phải mọi giao dịch kinh tế đều được ghi vào nhật ký. Ví dụ như công ty có thể ký một hợp đồng với khách hàng, nhưng kế toán không ghi nhật ký nếu không có tiền ứng trước, nếu chưa có chi phí chi ra, nếu chưa giao hàng hay thực hiện dịch vụ. Đây là công việc quan trọng nhất và cần kỹ năng phân tích nhất. Nếu ghi nhật ký và định khoản đúng, mọi bước tiếp theo chỉ là thủ tục máy móc. - Nhập vào sổ cái (general ledger) hay còn gọi là nhập vào tài khoản chữ T: đơn thuần nhập số liệu của nhật ký vào các bảng chữ T, mỗi chữ T thể hiện một tài khoản. - Lập bảng cân đối thử: đơn thuần là cộng tất cả các số dư nợ của mọi tài khoản vào một cột và tất cả các số dư có của mọi tài khoản vào cột thứ hai. Kết quả hai cột nhất thiết phải bằng nhau. Con số tổng của mỗi cột chỉ có giá trị kiểm tra tìm sai sót, hoàn toàn không có ý nghĩa kinh tế gì. Bảng cân đối thử là cơ hội duy nhất trên thế giới này để cho các tài khoản thường xuyên và tài khoản tạm thời được phép sống chung với nhau. - Điều chỉnh bảng cân đối thử: có những doanh thu và chi phí phát sinh liên tục từng giờ từng phút nhưng kế toán viên không có cơ hội ghi vào nhật ký: doanh thu lãi vay (khác với thu tiền mặt lãi vay), chi phí thuê nhà (khác với trả tiền mặt thuê nhà), chi phí lãi vay, chi phí khấu hao Do vậy phải có một bước điều chỉnh để ghi nhận những khoản này vào cuối mõi kỳ kế toán. - Chuyển các các tài khoản tạm thời về số dư bằng 0 và đóng lại. Kết quả thu được là bản báo cáo thu nhập - Lập bảng cân đối thử sau khi đóng các tài khoản tạm thời. Kết quả thu được là bảng cân đối kế toán. - Lập báo cáo thu nhập và bảng cân đối kế toán theo mẫu qui định. - Lập báo cáo ngân lưu trên cơ sở báo cáo thu nhập và bảng cân đối kế toán. Lớp học này yêu cầu mọi người phải lập được ba bản báo cáo kế toán căn bản theo định dạng chuẩn. Định dạng chuẩn của Việt Nam rất giống với chuẩn quốc tế và chuẩn của Mỹ. Một số định dạng khác được áp dụng ở Anh hay Nhật chỉ để tham khảo. Bui Van 12 30/08/2004